Účtovanie o rezervách

V jednoduchom účtovníctve sa účtuje len o tzv. daňových rezervách, teda o rezervách vytvorených a použitých podľa zákona č. 610/1992 Zb. o rezervách pre zistenie základu dane z príjmov. V podstate nejde o klasické ponímanie pojmu „rezerva“, známeho z účtovníctva, kde sa chápe ako určitý spôsob odkladania, šetrenia si časti hospodárskeho výsledku na budúce jednorazovo vyššie výdavky. Daňová rezerva predstavuje možnosť uplatnenia budúcich výdavkov, ovplyvňujúcich daň z príjmov, v skorších zdaňovacích obdobiach. Pretože jednoduché účtovníctvo je daňovo orientované (hospodársky výsledok musí byť zhodný so základom dane z príjmov), je potrebné pri účtovaní o rezervách v tejto sústave rešpektovať aj ustanovenia zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ZDP).

Podľa § 24 ods. 2 písm. i) ZDP sa za výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov uznávajú aj rezervy, ktorých tvorbu a výšku ustanovuje osobitný zákon (už cit. zákon o rezervách). Pre podnikateľov - fyzické osoby, ktorí účtujú v sústave jednoduchého účtovníctva, má význam v podstate len rezerva na opravy hmotného majetku. Zmena od 1. 1. 1999
S účinnosťou od 1. 1. 1999 bolo toto ustanovenie spresnené v tom zmysle, že rezerva na opravu hmotného majetku sa môže tvoriť len rovnomerne počas najmenej dvoch rokov, a to najviac do výšky 80 % vstupnej ceny hmotného majetku, podľa vypracovaného rozpočtu nákladov na opravu. Daňová problematika tvorby a čerpania rezerv bola podrobne vysvetlená v HD zo dňa 25. 8. a 8. 9. 1999.

Pri účtovaní o rezervách je potrebné uplatňovať ustanovenia Postupov účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva pre fyzické osoby, ktoré vykonávajú podnikateľskú alebo inú zárobkovú činnosť (Opatrenie MF SR č. 65/396/1994 v znení neskorších predpisov - PJÚ). Hoci jednoduché účtovníctvo nepozná zásadu dôslednej podvojnosti účtovných zápisov, pri účtovaní o majetku a jeho zdrojoch sa uplatňuje pri niektorých účtovných prípadoch postup, že účtovné zápisy sú v podstate podvojné. Pohyby hmotného majetku sa okrem zápisov v peňažnom denníku (obstaranie HIM, odpisy, predaj a pod.) zapisujú aj do evidencie hmotného a nehmotného investičného majetku na inventárnych kartách. Pohyby zásob (nákup, predaj) sa okrem peňažného denníka zapisujú aj do evidencie zásob. Vyrovnanie úverových operácií (nákup a predaj s neskoršou úhradou, prípadne s úhradou vopred) sa okrem peňažného denníka zapisujú aj do knihy pohľadávok a záväzkov. Pritom zápisy v peňažnom denníku sú chronologické, zápisy v ostatných účtovných knihách systematické.

Rezerva je z hľadiska účtovníctva zdroj majetku (pasívum). O jej tvorbe, čerpaní, zvyšovaní, znižovaní a prípadne rušení sa účtuje v peňažnom denníku a na inventárnych kartách rezerv, ktoré sa považujú za účtovnú knihu jednoduchého účtovníctva (čl. IV. ods. 2 písm. d) PJÚ). Postup účtovania o rezervách upravuje osobitný článok III PJÚ. Rezervy je potrebné každoročne inventarizovať a ich celková hodnota sa uvádza vo výkaze o majetku a záväzkoch. Operácie na pohyb a výsledok
Pri účtovaní o rezervách sa vyskytujú dva typy operácií: operácie, ktoré predstavujú pohyb peňažných prostriedkov a operácie, ktoré len upravujú hospodársky výsledok (základ dane z príjmov). Prípady s pohybom peňažných prostriedkov sa účtujú v priebehu účtovného obdobia v deň, keď nastal pohyb peňažných prostriedkov. Ostatné operácie sa účtujú v rámci účtovnej uzávierky ako uzávierkové účtovné operácie. Jediná operácia týkajúca sa rezervy, pri ktorej sa realizuje aj pohyb peňažných prostriedkov, je čerpanie rezervy (úhrada výdavkov za opravu). Výdavok sa účtuje v deň úhrady a zatriedi sa do položky druhového členenia „výdavky na účely, na ktoré bola vytvorená zákonná rezerva“ (neovplyvňuje základ dane z príjmov). Tvorba rezervy, prípadne jej zvýšenie sa účtuje ako uzávierková úprava výdavkov. Prípadné zníženie rezervy alebo jej zrušenie sa účtuje ako storno výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov (čl. III ods., 4 PJÚ a čl. V ods. 2 písm. ab) PJÚ), teda ako uzávierková úprava výdavkov s mínusovou hodnotou. Pokiaľ v niektorých materiáloch bolo uvedené, že ide o uzávierkovú úpravu príjmov, nie je to v súlade s platnými účtovnými predpismi. Podrobné údaje
Pre každú rezervu je potrebné založiť osobitnú kartu rezervy. Jej obsah nie je Postupmi účtovanie výslovne upravený. Je účelné uviesť v nej čo najpodrobnejšie údaje, ktoré preukazujú, že rezerva bola vytvorená a že sa s ňou narábalo v súlade s platnými predpismi. Najdôležitejší je odkaz na evidenciu hmotného investičného majetku, ktorým sa preukazuje, že majetkový prvok sa skutočne eviduje v obchodnom majetku podnikateľa a lehota jeho odpisu je najmenej 8 rokov. Ďalej sú dôležité údaje o tom, kto, kedy a v akej výške vypracoval rozpočet a o akú opravu ide. Do inventárnej karty sa zapisujú systematicky všetky údaje o vzniku, prírastkoch a úbytkoch rezervy súčasne so zápismi v peňažnom denníku, pričom je účelné na karte rezervy alebo v jej prílohe jednotlivé pohyby aj komentovať. Pre rýchlejšiu orientáciu je účelné jednotlivé rezervy jednoznačne identifikovať (napr. poradovým číslom), pri zápisoch v peňažnom denníku uviesť odkaz na identifikátor rezervy a opačne pri zápisoch v inventárnych kartách rezerv uviesť odkaz na položku peňažného denníka. Ing. Tatjana Pecháčová