Rezervy a dane z príjmov (II)

Dňa 1. 1. 1999 nadobudol účinnosť zákon č. 397/1998 Z. z., ktorým bolo cit. ustanovenie ZDP zmenené takto: „Vytvorené rezervy vo výške podľa osobitného predpisu (nasleduje odkaz na zákon č. 610/1992 Zb.) alebo rezervy, pri ktorých osobitný zákon ustanoví, že sú výdavkom (nákladom) podľa odseku 1: rezerva na opravu hmotného majetku sa môže tvoriť len rovnomerne počas najmenej dvoch rokov, a to najviac do výšky 80 % vstupnej ceny hmotného majetku, podľa vypracovaného rozpočtu nákladov na opravu.“ Podstata zmeny
- okrem tvorby rezerv uvedených v zákone č. 610/1992 Zb. bude možné do výdavkov (nákladov) zahŕňať aj tvorbu rezerv podľa iného osobitného predpisu, ktorý sa pravdepodobne už pripravuje, - sprísňujú sa kritériá pre daňovú akceptovateľnosť tvorby najčastejšej (najväčším okruhom daňovníkov tvorenej) rezervy, a to rezervy na opravy hmotného majetku:

a/ celú rezervu nemožno vytvoriť naraz, ale musí sa tvoriť postupne, najmenej počas dvoch rokov,

b/ musí sa tvoriť r o v n o m e r n e ,

c/ maxim. do výšky 80 % vstupnej ceny majetku.

Podľa § 41c ods. 4 cit. zákona suma rezerv vytvorených do konca roka 1998 na opravu hmotného majetku presahujúca 80 % vstupnej ceny hmotného majetku sa zahrnie do základu dane v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 1999. Ak teda daňovník vytvoril do konca roka 1998 túto rezervu vo vyššej sume, než by zodpovedalo 80 % vstupnej ceny odpisovaného majetku, o tento rozdiel musí zvýšiť základ dane za rok 1999. Konkrétne príklady
1) Podnikateľ v roku 1991 kúpil starší stroj za 40 000 Sk. V r. 1997 sa rozhodol vytvoriť rezervu na opravu tohto stroja zaradeného do 2. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 8 rokov. Vypracoval rozpočet nákladov na opravu, podľa ktorého vzhľadom na vek stroja a cenový nárast najmä v 90. rokoch za opravu bude musieť zaplatiť sumu rovnajúcu sa vstupnej cene stroja, t. j. 40 000 Sk. V roku 1997 v rámci uzávierkových účtovných operácií do výdavkov premietol 25 000 Sk, v roku 1998 pokračoval v tvorbe rezervy a do výdavkov zaúčtoval 10 000 Sk. Vzhľadom na nadobudnutie účinnosti cit. novely zákona v roku 1999 nielenže už nepokračuje v tvorbe rezervy, ale v rámci uzávierkových operácií musí do zdaniteľných príjmov zaúčtovať sumu 3000 Sk (pretože 80 % zo 40 000 Sk predstavuje 32 000 Sk).

V zákone nie je ustanovený iný postup ani v prípade, ak daňový subjekt už začal rezervu čerpať. Aj na neho sa teda vzťahuje citované obmedzenie. Ak zostatok rezervy na konci roka 1998 bol vyšší ako určený limit, rozdiel musí byť premietnutý do základu dane za rok 1999. 2) Podnikateľ sa v roku 1998 rozhodol vytvoriť rezervu na opravu hmotného majetku (konkrétne staršieho stroja obstaraného v roku 1992 za 60 000 Sk) s dobou odpisovania osem rokov. Podľa vypracovaného rozpočtu nákladov na opravu stroja ho bude oprava stáť až 70 000 Sk. V roku 1998 daňovník dosiahol vysoký zisk a celú rezervu vytvoril v uvedenom roku, čím neporušil v tom čase platný zákon. Koncom roka 1999 bude začatá zložitá oprava tohto stroja a ako preddavok podnikateľ zaplatil 20 000 Sk (túto sumu zaúčtoval ako výdavok neovplyvňujúci základ dane).

Keďže výška vytvorenej rezervy na konci r. 1998 presiahla 80 % vstupnej ceny stroja (t. j. 48 000 Sk), o sumu 22 000 Sk musí daňovník zvýšiť základ dane za rok 1999 bez ohľadu na to, či už v roku 1999 začal rezervu čerpať. 3) Vstupná cena majetku, ktorý daňovník obstaral v roku 1993, predstavovala 50 000 Sk. V rokoch 1997 a 1998 vytvoril rezervu na jeho opravu vo výške 50 000 Sk. V roku 1999 bola vykonaná oprava tohto stroja za 60 000 Sk. Účtovanie v peňažnom denníku a posúdenie na daňové ciele by malo byť takéto:

80 % z 50 000 Sk predstavuje sumu 40 000 Sk. Keďže na konci roka 1998 rezerva presiahla o 10 000 Sk určený limit, túto sumu musí daňovník na konci roka 1999 zaúčtovať v rámci uzávierkových účtovných operácií do zdaniteľných príjmov. Sumu 40 000 Sk zaúčtuje ako čerpanie rezervy do výdavkov neovplyvňujúcich základ dane (buď hneď pri úhrade faktúry, alebo v priebehu roka do daňových výdavkov a na konci roka v rámci uzávierkových operácií ako storno výdavkov). Časť úhrady vo výške 20 000 Sk zahrnie do daňovo akceptovateľných výdavkov.

Zákonom č. 64/1999 Z. z. sa s účinnosťou od 1. 1. 2000 citované ustanovenie mení tak, že medzi slová „hmotného majetku“ a „podľa vypracovaného rozpočtu...“ je vložený text: „pri nehnuteľnostiach obstaraných pred 31. decembrom 1992, zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie do 31. decembra 1998...“ Zákonodarca prihliadol na fakt, že najmä u nehnuteľností nastal začiatkom 90. rokov veľký nárast cien a rezerva len do výšky 80 % vstupnej ceny tohto majetku by bola skutočne nízka v porovnaní s nákladmi na opravu. Ing. Valéria Jarinkovičová