Usmernenie MF SR (III)

k zákonu č. 358/2000 Z. z. a č. 466/2000 Z. z., ktoré menia a dopĺňajú zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov

Dnes prinášame tretiu časť výkladu Ministerstva financií SR k jednotlivým ustanoveniam nových zákonov, ktoré novelizujú zákon o daniach z príjmov a nadobudli účinnosť od 1. januára 2001. Včera a predvčerom sme uverejnili prvé dve časti.

K § 24 ods. 3 písm. c)

Povinné poistné a príspevok do garančného fondu, ktoré súvisia so mzdami za nevyčerpanú dovolenku, ak je súčasťou dohadnej položky, ktorú je daňovník povinný účtovať do nákladov, budú uznané za daňový výdavok v období, keď je o tejto položke účtované. Predmetné ustanovenie umožňuje dohadnú položku – účet 389 Dohadné účty pasívne vzťahujúcu sa k mzdám za nevyčerpanú dovolenku a k nevyplateným prémiám a odmenám uznávajú do daňových výdavkov v období, keď sa o nich účtuje ako o náklade. Za zdaňovacie obdobie roku 2000 je rovnaký postup pri zahrnovaní poistného, ktoré je súčasťou dohadnej položky k nevyčerpaným mzdám za dovolenku ako v roku 1999, t. j. postupuje sa v súlade s oznámením MF SR uverejnenom vo Finančnom spravodajcovi č. 4/2000.

K § 24 ods. 3 písm. f)

Rovnako ako v § 24 ods. 2 písm. a) ide o spresnenie limitu nájomného 550 000 Sk na nákladné terénne automobily. Zároveň sa zdôrazňuje, že nájomné musí byť rovnomerne časovo rozlíšené do daňových výdavkov počas celkovej doby nájmu. V prípade, ak je však nájomné, zaúčtované v predchádzajúcom zdaňovacom období, zaplatené v ďalšom zdaňovacom období, zahrnie sa toto nájomné v súlade s § 23 ods. 17 do daňových výdavkov v zdaňovacom období, v ktorom došlo k jeho úhrade. Limit 550 000 Sk sa neuplatňuje na nákladné terénne vyklápacie vozidlá (dampre) konštruované na použitie aj mimo cestnej siete (kódy KP 34.10.51 a 34.10.52).

K § 24 ods. 3 písm. i)

Ustanovenie o možnosti zahrnovania príspevkov na doplnkové dôchodkové poistenie, ktoré platí zamestnávateľ za zamestnancov podľa osobitného predpisu, sa spresnilo tak, aby bolo jednoznačné, že maximálna limitovaná suma pripadajúca na zúčtované mzdy a náhrady mzdy sa vzťahuje na poistencov a zároveň sa zvýšila maximálna hranica možnosti zahrnovania príspevkov za zamestnancov, ktorí vykonávajú práce zaradené na základe rozhodnutia príslušného orgánu na ochranu zdravia, vydaného podľa osobitného predpisu, do kategórie 3 a 4.

K § 24 ods. 3 písm. n) a o)

Začnúc zdaňovacím obdobím roku 2001 sa aj mzdové náklady vrátane náhrady miezd, príjmy spoločníkov obchodných spoločností a členov družstva zo závislej činnosti (účet nákladov 521 a 522) zahrnú do daňových výdavkov až po ich zaplatení, a to v súlade so zmenou vykonanou v § 23 ods. 3 písm. c) v termíne do 31. januára roka do toho zdaňovacieho obdobia, keď sa o nich účtovalo ako o náklade. Ak k úhrade dôjde až po 31. januári, zahrnú sa uvedené náklady do daňových výdavkov a základu dane v tom zdaňovacom období, keď k ich úhrade došlo. Začnúc zdaňovacím obdobím roku 2001 sa do daňových výdavkov zahrnú po zaplatení aj odvody za neplnenie povinného zamestnávania občanov so zmenenou pracovnou schopnosťou platené podľa zákona č. 387/1996 Z. z. o zamestnanosti v znení neskorších predpisov.

K § 24 ods. 3 písm. p)

Daňovým výdavkom po zaplatení sú aj príspevky na doplnkové dôchodkové poistenie, ktoré podľa zákona č. 123/1996 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom poistení zamestnancov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov platí daňovník s príjmami podľa § 7 a daňovník s príjmami podľa § 10 ods. 1 písm. l) (vypomáhajúca osoba, na ktorú delí príjmy a výdavky daňovník, ktorému pri jeho činnosti vypomáha, podľa § 11 ods. 3). Tieto príspevky sa však môžu uplatniť najviac do výšky 10 % z príjmov podľa § 7 alebo podľa § 10 ods. 1 písm. l), najviac však 24 000 Sk ročne. Daňovník, ktorý delí podľa § 11 ods. 3 príjmy podľa § 7 na vypomáhajúcu osobu, si môže príspevky na doplnkové dôchodkové poistenie uplatniť najviac do výšky 10 % z tej časti príjmov, ktorá na neho pripadá po rozdelení (najviac však 24 000 Sk ročne); rovnako sa postupuje aj u daňovníka s príjmami podľa § 10 ods. 1 písm. l), to znamená, že príspevky na doplnkové dôchodkové poistenie sa uplatnia ako výdavok najviac do výšky 10 % z tej časti príjmov, ktorá na neho pripadá po rozdelení, najviac však v sume 24 000 Sk ročne.

K § 25 ods. 1 písm. d)

Spresňuje sa náklad, ktorý nie je považovaný za daňový výdavok, ak ide o odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb tak, aby bolo jednoznačné, že ide o odmeny spojené s výkonom predmetných funkcií. Uvedené odmeny síce nie sú zdaňované osobitnou sadzbou dane, avšak je ich treba rozlíšiť z hľadiska možnosti ich zahrnovania do daňových výdavkov. Podstatou uvedeného spresnenia je zámer, aby boli jednoznačne určené odmeny, ktoré nie sú považované za výdavok. Ak by išlo o odmeny za prácu člena štatutárneho orgánu pre spoločnosť, ktoré nesúvisia s výkonom funkcie, išlo by o mzdový náklad zahrnovaný do daňových výdavkov podľa druhu uzatvorenej zmluvy.

K § 25 ods. 1 písm. p) a § 33 ods. 1

Uvedenými ustanoveniami sa spresňuje definícia technického zhodnotenia na rovnakých princípoch, bez ohľadu na to, či bolo vykonané na vlastnom majetku, odpísanom alebo prenajatom majetku. Technické zhodnotenie vykonané na jednotlivom samostatne odpisovanom majetku, neprevyšujúce v úhrne za zdaňovacie obdobie 20 000 Sk a menej, je priamo uznaným daňovým výdavkom, a to vrátane roku 2000 (pozri komentár k § 58b ods. 6). Len technické zhodnotenie vyššie ako 20 000 Sk môže byť odpisované samostatne ako iný majetok alebo zvyšuje vstupnú alebo zostatkovú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku.

K § 25 ods. 1 písm. v)

Touto zmenou sa zdôrazňuje, že opravná položka k nadobudnutému majetku podľa svojho aktívneho alebo pasívneho charakteru je súčasťou hospodárskeho výsledku zisteného z riadne vedeného účtovníctva na základe účtovného predpisu.

Od 1. januára 2000 už nie je odpisovaná ako nehmotný majetok v 3. odpisovej skupine, a teda začnúc týmto zdaňovacím obdobím nedochádza k rozdielom medzi účtovným a daňovým zahrnovaním opravnej položky do hospodárskeho výsledku, resp. základu dane. Zákon v terajšom období nerieši spôsob vyrovnania rozdielov vzniknutých k 31. decembru 1999 medzi zostatkovou cenou opravnej položky k nadobudnutému majetku vypočítanou podľa § 29 ods. 2 zákona o daniach z príjmov a jej zostatkovou hodnotou vypočítanou podľa účtovných predpisov. Spôsob naloženia s uvedeným rozdielom sa predpokladá upraviť doplnením zákona, a to podobným spôsobom, ako je uvedené v § 58b ods. 4 (stanovením termínu, do ktorého je možné rozdiel vyrovnať).

K § 25 ods. 1 písm. w) bod 1 a 2

Spresňuje sa výpočet výšky úrokov zahrnovaných do daňových výdavkov pri vzniku nových subjektov v prípade ekonomicky a personálne prepojených subjektov. Doterajšie znenie zákona č. 366/1999 Z. z. neriešilo prípady, ak daňovník vznikol v priebehu roka. V uvedenom prípade chýbal základ pre výpočet úrokov z úverov a pôžičiek zahrnovaných do daňových výdavkov za príslušné zdaňovacie obdobie, pretože zákon stanovuje ako základ výšku vlastného imania ku koncu predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia, za ktoré je vykonávaný výpočet. U nového daňovníka, ktorý vznikol v priebehu zdaňovacieho obdobia, sa namiesto vlastného imania použije výška vkladu do základného imania vykázaná ku koncu prvého zdaňovacieho obdobia.

Vzhľadom na skutočnosť, že toto ustanovenie nadobúda účinnosť až od l. januára 2001, pritom zdaňovacie obdobie roku 2000 zostáva nevyriešené, za zdaňovacie obdobie roku 2000 bude rovnako pri nových daňovníkoch vzniknutých v priebehu roku 2000 na účely stanovenia výšky úroku zahrnovaného do daňových výdavkov uznávaný prepočet podľa výšky vkladu k 31. decembru 2000.

K § 26 ods. 2 písm. b)

V týchto ustanoveniach sa odstraňuje rozpor v znení textu zákona a jeho prílohy č. 2 pre odpisovanie hmotného majetku.

Vypustením bodu 2 z tohto ustanovenia sa z odpisovania vylučujú pri organizáciách zaoberajúcich sa lesnou výrobou a poľovníctvom len tie drobné stavby a oplotenia, ktoré sú umiestnené na lesnej pôde a slúžia na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva.

Okrem toho sa spresňuje, že všetky ostatné drobné stavby, ktorých definícia je vymedzená zákonom č. 237/2000 Z. z., sa odpisujú v súlade s prílohou č. 2 zákona o daniach z príjmov v 3. odpisovej skupine - 15 rokov.

K § 26 ods. 5 písm. b), § 26 ods. 6 písm. d) a § 26 ods. 7

Dochádza len k spresneniu definície hmotného majetku - pestovateľských celkov trvalých porastov a k spresneniu definície iného majetku a nehmotného majetku vrátane plne odpísaného nehmotného majetku.

K § 26 ods. 9

Z textu sa vypúšťa odkaz na § 14, ktorý zákon č. 358/2000 Z. z. vypustil zo zákona č. 366/1999 Z. z. a zároveň sa text upravil tak, aby bolo zrejmé, že fyzické osoby, ktoré uplatňujú výdavky percentom z príjmov alebo uplatňujú paušálnu daň, nemôžu počas tohto obdobia uplatniť preukázateľné výdavky ani nemôžu za toto obdobie uplatniť prerušenie odpisovania. Za prerušenie odpisovania sa považuje aj prípad, ak daňovník majetok prvýkrát zaevidoval v majetku, avšak odpis v tomto alebo v ďalších rokoch neuplatnil.

K § 26 ods. 12 písm. f)

Toto ustanovenie v nadväznosti na § 29 ods. 1 písm. a) zákona č. 366/1999 Z. z. upravuje spôsob uplatňovania výšky odpisu v prípade, ak jeden z manželov (napr. manžel) vyradí majetok zo svojho majetku určeného na podnikanie a následne ho do majetku určeného na podnikanie zaradí druhý z manželov (manželka). Ak k tomuto kroku dôjde v rámci jedného kalendárneho roka, môže každý uplatniť odpis len vo výške jednej polovice z vypočítaného ročného odpisu, pričom druhý z manželov pokračuje v začatom spôsobe odpisovania.

Úprava nadväzuje aj na § 29 ods. 1 písm. a) zákona o daniach z príjmov, podľa ktorého obstarávacou cenou (cenou, za ktorú sa majetok obstaral) sa ocení pri preradení majetku fyzickou osobou uvedenou v § 2 zákona o daniach z príjmov z osobného užívania do podnikania a právnickou osobou, ktorá nebola založená alebo zriadená na účely podnikania uvedenou v § 18 ods. 4 zákona o daniach z príjmov pri začatí využívania hmotného majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu. Ak nedochádza k zmene vlastníckych práv, účtovné ani daňové predpisy neumožňujú majetok preceniť a rokom obstarania majetku začína plynúť aj lehota možného odpisovania majetku, čo znamená, že za roky jeho nevyužívania na zabezpečenie zdaniteľného príjmu nie je možné uplatniť odpisy ako daňový výdavok. Týmto spôsobom sa postupuje aj pri hmotnom majetku s limitovanou vstupnou cenou podľa § 24 ods. 2 písm. a) zákona o daniach z príjmov. K uvedenej problematike MF SR vydalo oznámenie č. 25 398/2000-72 na uplatňovanie § 29 ods. 1 písm. a) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov uverejnené vo FS č. 16/2000.

K § 27 ods. 2 písm. f) a § 58b ods. 5

V roku 2000 bol z odpisovania vylúčený hmotný majetok a nehmotný majetok, obstaraný z dotácií zo štátneho rozpočtu a štátnych fondov.

S účinnosťou od 1. januára 2001 sa rozširuje okruh hmotného majetku a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania na všetok majetok obstaraný z verejných prostriedkov (t. j. z dotácií, podpôr a príspevkov zo ŠR, z rozpočtov obcí, zo štátnych fondov, z Národného úradu práce a zo zdravotných poisťovní).

Zákon vylučuje odpis majetku obstaraného z verejných prostriedkov, ak tieto prostriedky alebo ich pomerná časť prislúchajúca k odpisom nie je zahrnovaná do zdaniteľných príjmov, čím je na účely stanovenia výšky základu dane tento postup daňovo neutrálny. Rovnaký postup sa uplatní aj v jednoduchom účtovníctve. Takýto postup v prípade poskytovaných dotácií zo štátneho rozpočtu a štátnych fondov sa uplatňoval už aj v zdaňovacom období roku 2000.

Osobitne je v zákone upravené odpisovanie hmotného majetku a nehmotného majetku obstaraného príspevkovými organizáciami a ostatnými organizáciami vzniknutými na základe osobitného predpisu, ktorých hospodárenie je upravené zákonom č. 303/1995 Z. z. o rozpočtových pravidlách, pri ktorých priamo citovaným zákonom je upravený spôsob obstarávania a financovania hmotného majetku a nehmotného majetku, pričom jedným z rozpočtovaných zdrojov je práve príspevok zriaďovateľa na obstaranie ním určeného konkrétneho majetku.

V súlade s prechodným ustanovením § 58b ods. 5 sa v prípade hmotného majetku a nehmotného majetku obstaraného z rozpočtov obcí, Národného úradu práce alebo zo zdravotných poisťovní použije uvedený postup na majetok obstaraný po 31. decembri 2000.

K § 28 ods. 2 a § 28 ods. 3

Spresňuje sa spôsob odpisovania prenajatého súboru hnuteľných vecí a nehnuteľných vecí, ktoré ako celok sa využívajú na dosiahnutie príjmov tak, aby sa vylúčili nesprávne názory praxe na možnosť uplatňovania preneseného práva odpisovania u nájomcu aj vtedy, ak nájomné nebolo uhradené alebo nájomné bolo dohodnuté v sume nižšej, ako je výška prenesených odpisov na nájomcu.

K § 29 ods. 1 písm. c) a § 29 ods. 1 písm. d)

V týchto ustanoveniach sa spresňuje spôsob ocenenia nepeňažného vkladu do základného imania obchodnej spoločnosti a družstva pri majetku nadobudnutom dedením a darovaním.

Zároveň zákonom č. 466/2000 Z. z. sa zdôrazňuje, že na účely odpisovania nepeňažného vkladu je platné jeho ocenenie, vykonané v súlade s Obchodným zákonníkom len vtedy, ak je súčasne aj zapísané v obchodnom registri. V prípade, ak ocenenie majetku pri založení spoločnosti sa nezhoduje s ocenením zapísaným do základného imania, na účely odpisovania sa za vstupnú cenu podľa tohto ustanovenia považuje vždy len tá suma, ktorou sa tento nepeňažný vklad započítava na vklad do základného imania zapísaný v obchodnom registri.

K § 34 ods. 2 a § 34 ods. 4

Zákon č. 466/2000 Z. z. legislatívne zjednoznačňuje, že od základu dane je možné odpočítať úhrn strát, vykázaných v troch bezprostredne za sebou nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, pretože z predchádzajúceho znenia tohto ustanovenia nebolo jednoznačné, že ide o straty vykázané bezprostredne za sebou. Rovnako sa spresňuje, že odpočet podľa podmienok zákona č. 366/1999 Z. z. (účinného od 1. januára 2000) môže vykonať každý daňovník s výnimkou daňovníka uvedeného v § 34 ods. 3, teda aj štátny podnik, na ktorý sa možnosť odpočtu daňovej straty do 31. decembra 1999 nevzťahovala. Začnúc zdaňovacím obdobím roku 2000 je teda možné znižovať základ dane o pomernú časť (1/5) súčtu najviac troch daňových strát, a to aj ak ide o straty vykázané do 1. januára 2000 (t. j. v rokoch 1997, 1998 a 1999), ak nebolo začaté ich odpočítavanie podľa § 34 zákona č. 286/1992 Zb. Straty, ktoré daňovník už začal odpočítavať podľa § 34 zákona č. 286/1992 Zb., ďalej odpočítava v súlade s týmto ustanovením (t. j. odpočítavanú jednu pätinu daňovej straty zníženej o povinnú tvorbu rezervného fondu). V prechodnom období je možný aj súbeh odpočtu daňovej straty už odpočítavanej podľa § 34 zákona č. 286/1992 Zb., ako aj ďalšej daňovej straty, ktorá je už odpočítavaná podľa § 34 ods. 2 až 7 zákona č. 366/1999 Z. z.

Termín preinvestovania sa predlžuje z jedného roka až na tri roky. Podľa pôvodného znenia napr. pri odpočte straty v roku 2000 v podanom daňovom priznaní k 31. marcu 2001 by bol daňovník povinný preinvestovať sumu pripadajúcu na pomernú časť odpočítavanej straty do konca roku 2001, podľa nového znenia je povinný túto pomernú časť straty odpočítavanú podľa zákona č. 366/1999 Z. z. preinvestovať na obstaranie hmotného investičného majetku do konca roku 2003; pritom do preinvestovanej sumy je možné započítať majetok obstaraný začnúc prvým dňom zdaňovacieho obdobia, v ktorom sa uplatnil odpočet straty, t. j. v uvedenom prípade ide o termín od 1. januára 2001. O sumu odpočítanej straty, resp. jej časť, výšku ktorej daňovník v ustanovenej lehote nepreinvestoval, zvýši daňovník základ dane v tom zdaňovacom období, do ktorého bol povinný túto sumu preinvestovať.

K § 35a

Toto ustanovenie určuje podmienky úľavy na dani pre nových daňovníkov vzniknutých do 31. decembra 2003 (vrátane fyzických osôb s bydliskom v zahraničí podnikajúcich na území SR prostredníctvom podniku alebo organizačnej zložky umiestnenej na území SR). Uvedeným osobám sa poskytne zníženie dane vykázanej v daňovom priznaní („daňový úver“) vo výške 100 % dane na päť bezprostredne za sebou nasledujúcich zdaňovacích období a pri zvýšení základného imania o stanovenú sumu na ďalších päť zdaňovacích období vo výške 50 % dane vykázanej v daňovom priznaní. Ustanovenie odseku 9 neurčuje priamo termín, od ktorého sa počíta výška zvýšeného základného imania. To znamená, že rozhodujúcou skutočnosťou pri uplatňovaní čerpania ďalšieho daňového úveru je stav základného imania k 31. decembru zdaňovacieho obdobia, za ktoré je prvýkrát uplatňované čerpanie daňového úveru vo výške 50 % (bez ohľadu na skutočnosť, v ktorom predchádzajúcom zdaňovacom období došlo k zvýšeniu základného imania). Podrobnejší komentár k § 35a je uvedený v samostatnom usmernení Ministerstva financií Slovenskej republiky.

K § 36 ods. 2 písm. a) bod 3

Doplnením ustanovenia o podiel spoločníka v spoločnosti s ručením obmedzeným na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti do § 36 sa zjednocuje spôsob zdanenia podielov na likvidačnom zostatku obchodných spoločností, t. j. začnúc 1. januárom 2001 sa tento podiel zdaní aj v prípade, ak ide o príjem právnickej osoby osobitnou sadzbou dane vyberanou zrážkou vo výške 25 % (t. j. rovnako ako pred 1. januárom 2000, resp. nadobudnutím účinnosti zákona č. 366/1999 Z. z.).

K § 36 ods. 2 písm. b) bod 3

Spresňuje sa spôsob zdanenia cien zo súťaží, v ktorých je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybraných usporiadateľom súťaže. Ceny z týchto súťaží sa zdaňujú osobitnou sadzbou dane vo výške 20 % rovnako ako ceny z verejných súťaží.

K § 36 ods. 2 písm. c) bod 11

V tomto ustanovení sa z dôvodu jednoznačnosti osobitne uvádza zdanenie výnosu, ktorý vzniká pri vrátení zamestnaneckej akcie z rozdielu medzi jej cenou obstarania pri vydaní a vyplatenou hodnotou pri jej vrátení.

K § 36 ods. 2 písm. d bod 5

Dávky z doplnkového dôchodkového poistenia sa s účinnosťou od 1. januára 2001 zdaňujú sadzbou dane vo výške 10 %.

K § 36 ods. 2 písm. e)

Ustanovenie sa upravilo tak, aby sa zvýhodnená 5-percentná sadzba dane vzťahovala na vklady s dohodnutou dobou viazanosti najmenej troch rokov, ak k výberu týchto vkladov a úroku nedôjde počas tejto lehoty, aj keď v zmluve o zriadení takéhoto vkladu skorší výber nebude vylúčený. Výber vkladu a úroku počas trojročnej lehoty však bude znamenať povinnosť platiteľa dodaniť výnos z vkladu do výšky 15 % aj za výnosy pripísané pred uskutočnením výberu.

K § 38 ods. 5

Podľa tohto ustanovenia daňovník, ktorý okrem príjmov zdaňovaných paušálnou daňou poberá aj príjmy zo závislej činnosti, postupuje pri podávaní daňového priznania podľa § 38 ods. 2 až 4, to znamená, že ak má napr. príjmy len od jedného platiteľa dane alebo od viacerých postupne, nie je povinný podať daňové

K § 40 ods. 6

Nové znenie ustanovenia umožňuje správcovi dane povoliť platenie preddavkov inak, a to nielen v presne ustanovených prípadoch. Zámerom nového znenia je objektivizovať platenie preddavkov tak, aby minimalizovalo rozdiely medzi zaplatenými preddavkami a skutočne vypočítanou daňou, na ktorú sú platené preddavky.

K § 40 ods. 7 a 11

Podľa § 40 ods. 7 sa umožňuje správcovi dane určiť platenie preddavkov aj daňovníkovi uvedenému v § 2 ods. 3 (t. j. daňovníkovi, ktorý nemá na území Slovenskej republiky bydlisko a ani sa tu obvykle nezdržiava), ktorý má príjmy podľa § 6, z ktorých sa nevyberá preddavok na daň podľa § 41 ods. 7.

Ing. Eva Šimková

generálna riaditeľka sekcie daňovej a colnej

MF SR

(Pokračovanie v pondelok)