Závierka za rok 2002 pre podvojné účtovníctvo

(Dokončenie z 9. 1.)

(7) Účty účtových skupín 41 - Základné imanie a kapitálové fondy a 42 - Fondy zo zisku a prevedené hospodárske výsledky je potrebné preveriť vo vzťahu k ustanoveniam všeobecných zákonných noriem, najmä k Obchodnému zákonníku. Účet 414 - Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku môžu použiť len investičné spoločnosti a investičné fondy.

(8) K účtu 413 - Ostatné kapitálové fondy sa musí viesť analytická evidencia podľa jednotlivých kapitálových fondov s úplným rozlíšením ich vytvorenia. Tu je potrebné preveriť položky, z ktorých boli vytvorené, a tie, ktoré tu boli zaúčtované neoprávnene, preúčtovať na správne účty. Zvyčajne pôjde o účty mimoriadnych výnosov alebo oprávok. Nesprávne zaúčtovanie môže mať dosah na dorubenie dane z príjmov (už sa tu neúčtujú investičné dotácie).

(9) Účet 423 - Štatutárne fondy môže byť vytváraný len na základe štatútu alebo stanov účtovnej jednotky.

(10) Účet 431 - Hospodársky výsledok vo schvaľovacom konaní nesmie mať na konci roku k závierkovému dňu zostatok.

(11) Nedeliteľný fond (účet 422) používajú družstvá v súlade so svojimi obchodnými listinami.

(12) Dlhodobé bankové úvery (účet 461 - Bankové úvery) sa preverujú odsúhlasením zostatku účtov v účtovníctve so zostatkami na výpisoch z peňažných ústavov.

(13) Ostatné záväzkové účty triedy 4, na ktorých sa účtujú dlhodobé záväzky, sa preverujú dokladovou inventúrou. Preveriť splatnosť záväzkov z hľadiska zvyšku dohodnutej lehoty splatnosti do jedného roka a nad jeden rok ku dňu zostavenia závierky s cieľom ich správneho vykázania v súvahe.

(14) Tam, kde je to aktuálne, preveriť výšku záväzku voči Fondu národného majetku (FNM) z dôvodu prevodu majetku z vlastníctva štátu podľa kúpnej zmluvy v prípadoch, keď sa znižujú splátky FNM z dôvodu investovania. Sumu, o ktorú je znížená splátka v zmysle rozhodnutia FNM a podľa kúpnej zmluvy je potrebné odúčtovať z účtu dlhodobých záväzkov na účty časového rozlíšenia a rozpúšťať do výnosov alebo priamo na účet mimoriadnych výnosov (FS č. 1/1996 a FS č. 15/1999 Opatrenie MF SR č. 65/ 599/1995, ktorým sa ustanovuje postup účtovania odpustenia časti kúpnej ceny FNM SR v znení neskorších predpisov).

(15) Zostatok účtu 441 - Sociálny fond porovnať so zostatkom analytického účtu peňažných prostriedkov sociálneho fondu (221 Ae), prípadne zostatkami iných účtov, napr. 335 Ae pri poskytnutí návratných sociálnych výpomocí. Podľa zákona č. 152/1994 Z. z. a Postupov účtovania (Trieda 2 Článok II/3), musia mať všetky jednotky, tvoriace sociálny fond, otvorený samostatný účet (podúčet) v peňažnom ústave, na ktorom vedú peňažné prostriedky tohto fondu.

(16) Účet 491 - Individuálny podnikateľ používa fyzická osoba, ktorá je účtovnou jednotkou a účtuje v sústave podvojného účtovníctva.

Najčastejšie chyby pri účtovaní v účtovej triede 4

Nesprávne účtovanie vkladu do kapitálových spoločností a pri zvyšovaní základného imania. Nepresnosti a rozpory najčastejšie vznikajú z nerešpektovania základných ustanovení Obchodného zákonníka. Napr. účtovanie do registra nezapísaných vkladov.

Na účet 413 - Ostatné kapitálové fondy sa okrem darov môžu podľa Postupov účtovania účtovať peňažné a nepeňažné vklady nezvyšujúce základné imanie spoločnosti, a tu sa vyskytujú najčastejšie chyby. Právna úprava daná Obchodným zákonníkom však nepozná inú formu vkladu než vklad do základného imania (§ 58 a § 59 OZ). Ďalší majetok poskytnutý prijímajúcej spoločnosti môže byť v súlade so zakladacou listinou alebo so spoločenskou zmluvou účtovaný do rezervného fondu alebo emisného ážia.

Na účet 413 sa nesprávne účtujú položky, ktoré by mali byť zaúčtované na účtoch výnosov (napr. zníženie dlhov, prevádzkové dotácie a pod.).

Rezervný fond nie je dopĺňaný do výšky podľa ustanovení Obchodného zákonníka a zakladateľskej listiny (spoločenskej zmluvy). Rezervný fond nie je použitý na krytie strát, aj keď spoločnosť vykazuje a eviduje stratu na účte neuhradených strát minulých rokov.

Nevytváranie rezerv na riziká a straty. Tým, že účtovné jednotky nevytvárajú rezervy na známe riziká a straty, porušujú základnú zásadu, zásadu opatrnosti. Na tvorbu a čerpanie rezerv nie sú vytvorené interné smernice.

Zákonné rezervy na opravu hmotného majetku nie sú doložené požadovanou dokumentáciou, resp. nie sú dodržané všetky zákonné požiadavky.

Účet 454 - Rezerva na kurzové straty sa chybne rozpúšťa v januári bežného roka. Rezerva sa má správne rozpúšťať priebežne pri zániku dôvodov jej vytvorenia.

Nesprávne účtovanie lízingu na účte dlhodobých záväzkov (účty 474 - Záväzky z prenájmu alebo 479 - Ostatné dlhodobé záväzky). Účtovanie ceny lízingu pri jeho začiatku na účtoch 474 (479) je nesprávne a v rozpore so zákonom a Postupmi účtovania. Účtovanie záväzkov na týchto účtoch je opodstatnené v tom prípade, ak je majetok, ku ktorému sa záväzok vzťahuje, v plnej výške zaúčtovaný do aktív. To je však reálne len v tom prípade, ak hodnotu tohto majetku nebude mať v aktívach aj prenajímateľ. Podľa Postupov účtovania (Trieda 7 Článok II/2) sa záväzky z finančného prenájmu evidujú na podsúvahových účtoch.

Trieda 5 - Náklady a trieda 6 - Výnosy

(1) Pri analýze výsledkových účtov a preverovaní účtovných dokladov sa vykonáva súčasne účtovná aj daňová analýza s cieľom správneho vykázania hospodárskeho výsledku účtovnej jednotky tak v jeho výške, ako aj štruktúre. Nemenej dôležitým cieľom je tiež správne vykázanie základu dane pre daň z príjmov.

(2) Dôležitou zásadou, ktorú je nevyhnutné precízne uplatňovať, je zákaz kompenzácie nákladov a výnosov.

(3) Posúdiť uskutočnenie účtovných prípadov, a to najmä na hranici dvoch za sebou idúcich účtovných období (kalendárnych rokov). Ide o aplikáciu § 3 zákona o účtovníctve o časovej a vecnej súvislosti, s tým súvisí:

vyčíslenie nákladov a výnosov týkajúcich sa bežného roka, bez ohľadu na dátum ich platenia;

časové rozlíšenie nákladov, výdajov, výnosov a príjmov podľa účtovných a daňových zásad;

zhodnotenie rizík a ich premietnutie do nákladov formou rezerv, či opravných položiek k príslušným zložkám majetku;

zúčtovanie kurzových strát a ziskov (563, 663), okrem tých, ktoré sú súčasťou ocenenia investičného majetku. Týka sa prepočtu zostatkov účtov peňažných prostriedkov v cudzej mene k 31. 12. 2002, to znamená účtov v skupinách 21, 22, 25 a 26.

(4) Skontrolovať zaúčtovanie a prehodnotiť kolíziu medzi druhovými nákladmi škoda a oprava. Škoda je neodstrániteľné poškodenie majetku (582); každé odstránenie poškodenia majetku je oprava (511). Tu sa zo zotrvačnosti často účtuje do škôd napr. oprava automobilu po poškodení haváriou. Prijatú náhradu od poisťovne je dôvodné zaúčtovať do prevádzkových výnosov (účet 648), aby bola zachovaná štruktúra hospodárskeho výsledku z tejto transakcie.

(5) Najneskôr do konca februára 2003 vykonať zúčtovanie prostriedkov, predstavujúcich prídel do sociálneho fondu, podľa skutočne vyčíslenej výšky základu povinného prídelu (účtovný prípad roku 2002). Sumu prevedených preddavkov na osobitný účet fondu porovnať s vypočítanou sumou (povinná suma) a rozdiel zaúčtovať nasledujúco:

a) ak je suma preddavkov väčšia ako povinná, potom účtujeme rozdiel podľa 441/527AE;

b) ak je suma preddavkov menšia ako povinná suma, potom zaúčtujeme rozdiel podľa predpisu 527AE/441.

(6) Príjmy spoločníkov obchodnej spoločnosti a členov družstva zo závislej činnosti sa účtujú na účet 522, nie na účet 521 ako pri ostatných zamestnancoch spoločnosti.

(7) Na účtoch 544 - Zmluvné pokuty a penále, 545 - Ostatné pokuty a penále, resp. 644 - Zmluvné pokuty a penále, 645 - Ostatné pokuty a penále zaúčtovať sumy sankcií na základe príslušných zmlúv, príp. iných dokladov bez ohľadu na to, či pokuty a penále boli alebo neboli zaplatené.

(8) Preveriť, či na účte 548 - Ostatné prevádzkové náklady nie je zaúčtovaná pomerná časť DPH, na odpočet ktorej účtovná jednotka nemá nárok po prepočte koeficientom v zmysle § 21 zákona o DPH, vzťahujúca sa k hmotnému a nehmotnému majetku.

(9) V praxi často nie sú vypočítané a zaúčtované dôvodne očakávané sankčné náklady (pokuty, penále) z nezaplatených dlhov, najmä nezaplatených colných výmerov a nesplnených povinností voči poistným fondom.

(10) V prípade vykazovaného zostatku na účte 415 - Oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín preverujeme, či nastal alebo nenastal predaj príslušného investičného majetku (napr. akcie, podiely, vklady), ku ktorému sa zostatok vzťahuje. Pri predaji tohto majetku sa musí pomerná časť zostatku účtu prislúchajúca k predanému majetku zúčtovať do nákladov (účet 568) alebo do výnosov (účet 668).

(11) Opravy nákladov minulých účtovných období, ak ide o významné sumy, idú na účet 588.

(12) Preveriť účtovanie na účtoch účtovej triedy 5 a triedy 6 z hľadiska klasifikácie účtov (štruktúra zaúčtovania). Ide o rozdelenie a vyčíslenie hospodárskeho výsledku na prevádzkový, finančný a mimoriadny. Prípadné potrebné prevody medzi skupinami nákladov a výnosov účtovať prostredníctvom účtov 597, 598, 697 a 698.

(13) Podľa Postupov účtovania (Úvod Článok XVII) sa v zákazkovej výrobe uplatňuje účtovanie výnosov metódou percenta dokončenia zákazky, keď sa výnosy zo zákazky účtujú v závislosti od stupňa jej dokončenia, nezávisle od toho, či uskutočnené práce boli už vyfakturované a v akej výške (pozri tiež FS č. 4/1999 a FS č. 22/1999). Podrobný opis sa uvedie v prílohe k účtovnej závierke.

(14) Preveriť vyčíslenie položiek, ktoré sa v zmysle zákona o daniach z príjmov nezahŕňajú do základu dane, resp. sa od základu dane odpočítavajú.

(15) Po mimoúčtovnom vyčíslení splatnej dane z príjmov sa táto zaúčtuje na ťarchu účtov 591 - Daň z príjmu z bežnej činnosti splatná a 593 - Daň z príjmu z mimoriadnej činnosti splatná a v prospech účtu 341 - Daň z príjmov. Celková suma záväzku musí korešpondovať s údajmi daňového priznania dane z

(16) V rámci uzávierkových prác sa na účty 592 - Daň z príjmu z bežnej činnosti odložená a 594 - Daň z príjmu z mimoriadnej činnosti odložená účtuje súvzťažne z účtom 371 - Odložená daňová pohľadávka a záväzok dočasný rozdiel medzi daňovými odpismi (DO) a účtovnými odpismi (UO). Predmetný rozdiel povinne účtujú podniky v skupine. Môžu však o ňom účtovať aj ostatné účtovné jednotky, ak sa tak rozhodnú z dôvodu verného zobrazenia predmetu účtovníctva.

Výška odloženej daňovej povinnosti sa vyčísli ako súčin rozdielu medzi oboma druhmi odpisov a sadzby dane z príjmu na nasledujúce zdaňovacie obdobie podľa vzorca:

DO = odpisy podľa zákona o daniach z príjmov

DZC = daňová zostatková cena vyradeného investičného majetku

UO = účtovné odpisy

UZC = účtovná zostatková cena vyradeného investičného majetku

Ak sú účtovné odpisy nižšie ako daňové odpisy (UO DO), potom účtujeme podľa 371/592, 594.

Pri vyradení hmotného alebo nehmotného investičného majetku z dôvodu predaja alebo likvidácie z ďalšej nepotrebnosti sa pri výpočte odloženej daňovej povinnosti v účtovej skupine 59 a na účte 371 vychádza z rozdielu medzi zostatkovou cenou vypočítanou podľa ustanovenia zákona o daniach z príjmov a cenou zistenou v účtovníctve.

Poznámka: Platné Postupy účtovania ukladajú účtovanie odloženej dane len z dôvodu rozdielu medzi účtovnými odpismi a daňovými odpismi. Na účely verného zobrazenia, tam, kde je to významné, treba zvážiť účtovanie odloženej dane aj v ďalšom prípade, ktorý v podnikoch reálne vzniká prechodný rozdiel z dôvodu nezaplatenia vybraných nákladov, resp. neprijatia vybraných výnosov (najmä § 24 ods. 3 ZDP).

Uzavieranie kníh

1. Preúčtovanie nákladov a výnosov

(1) Vyčíslenie konečných stavov účtov nákladov a výnosov.

(2) Stavy účtov nákladov v účtovej triede 5 sa preúčtujú účtovnými zápismi na ťarchu účtu 710 - Účet ziskov a strát. Konečné stavy účtov výnosov v účtovej triede 6 sa preúčtujú v prospech účtu 710 - Účet ziskov a

(3) Preúčtovanie nákladov a výnosov v správnom zoskupení príslušných účtov umožňuje vyčísliť hospodársky výsledok v predpísanej štruktúre ako prevádzkový, finančný a mimoriadny. Súčet prevádzkového a finančného hospodárskeho výsledku predstavuje bežný hospodársky výsledok.

(4) Po transformácii hospodárskeho výsledku zisteného v účtovníctve na základ dane, vypočítame daň z príjmov a výšku splatnej dane zaúčtujeme nasledujúco. Pokiaľ v účtovnom období vznikne v jednej činnosti zisk a v druhej strata, pričom za účtovnú jednotku je vytvorený zisk, zaúčtuje sa povinnosť splatná za činnosť, ktorá je zisková (buď na ťarchu účtu 591, alebo 593 a v prospech účtu 341). Za stratovú činnosť sa zaúčtuje záporná daňová povinnosť buď na účte 591, alebo na účte 593 súvzťažne s účtom 341, ako zníženie záväzku zo splatnej dane z príjmov. Po tomto zápise musí zostatok účtu 341 vyjadrovať výsledný zúčtovací vzťah účtovnej jednotky voči príslušnému finančnému orgánu z dôvodu celkového dosiahnutého zisku účtovnou jednotkou.

(5) Odlišný postup účtovania na účte 710 - Účet ziskov a strát je vo verejných obchodných spoločnostach, ktoré nárok na podiel na hospodárskom výsledku spoločníkov zaúčtujú na účtoch 596 a 364, príp. 354. Podobne sa postupuje aj v komanditných spoločnostiach ku komplementárom.

2. Transformácia účtovného hospodárskeho výsledku pred zdanením na daňový základ

(1) Daň z príjmov upravuje zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení zákona č. 358/2000 Z. z., zákona č. 385/2000 Z. z., zákona č. 466/2000 Z. z., zákona č. 154/2001 Z. z., zákona č. 561/2001 Z. z., zákona č. 565/2001 Z. z., zákona č. 247/2002 Z. z., zákona č. 437/2002 Z. z., zákona č. 472/2002 Z. z. a zákona č. 473/2002 Z. z. (ďalej „ZDP“). Niektoré súvislosti medzi uplatňovaním pôvodného zákona č. 286/1992 Zb. v znení neskorších predpisov a nového ZDP sú upravené v prechodných ustanoveniach § 58 až § 58c nového ZDP.

(2) V praxi vznikajú najčastejšie výkladové problémy pri tzv. pripočítateľných a odpočítateľných položkách (najmä § 23, 24, 25 ZDP). Platenie dane a preddavkov na daň z príjmov právnických osôb upravuje § 49 až § 51 ZDP. Daňové priznanie možno účinne podať len na tlačive, ktorého vzor určí Ministerstvo financií SR. Tlačivo daňového priznania bezodplatne dá daňový úrad.

(3) Daňové priznanie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie je povinná podať v stanovenej lehote každá právnická osoba (§ 49 ZDP). Daňovníci, ktorí nie založení alebo zriadení na podnikanie podľa § 18 ods. 5 ZDP, nepodávajú daňové priznanie, ak majú iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, a príjmy, z ktorých sa daň vyberá osobitnou sadzbou dane podľa § 36 ZDP. Daňové priznanie je povinný podať tiež každý, koho správca dane k tomu vyzve (pozri § 38 zákona č. 511/1992 Zb.).

(4) Súčasťou daňového priznania je aj účtovná závierka (účtovné výkazy) podľa § 18 a § 4 ods. 2 zákona o účtovníctve, zostavovaná podľa účtovných predpisov. V podvojnom účtovníctve je to Súvaha, Výkaz ziskov a strát (dvakrát), Príloha (jedenkrát), či v jednoduchom účtovníctve je to Výkaz o majetku a záväzkoch, Výkaz o príjmoch a výdavkoch (dvakrát).

(5) Daňovník je povinný podať daňové priznanie dane z príjmov za rok 2002 najneskôr do 31. marca 2003. Daňové priznanie sa predkladá miestne príslušnému správcovi dane, podľa sídla právnickej osoby. Správca dane môže na žiadosť daňovníka alebo z vlastného podnetu predĺžiť lehotu na podanie daňového priznania najviac o tri mesiace. Ak daňovníkovi daňové priznanie vypracúva daňový poradca podľa splnomocnenia predloženého daňovému úradu do 31. marca, predlžuje sa lehota na podanie daňového priznania do 30. júna roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia (§ 38 ods. 6 novely č. 493/2001 Z. z.)

(6) Podľa § 23 ods. 2 ZDP sa pri zisťovaní základu dane u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva vychádza z hospodárskeho výsledku (zisk alebo strata). Hospodársky výsledok pred zdanením sa zistí ako rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej triedy 6 a nákladov účtovaných na účtoch účtových skupín 50 až 58 a účtoch 596, 597 a 598. Takto obsah hospodárskeho výsledku pred zdanením definujú v súčasnosti platné Postupy účtovania (Úvod Článok IX/1).

(7) Účtovný hospodársky výsledok zo správne vedeného účtovníctva nie je automaticky daňovým základom. Tlačivo daňového priznania (vrátane priloženého Poučenia) je zostavené tak, že vedie daňovníka k správnej mimoúčtovnej transformácii účtovného hospodárskeho výsledku na základ dane systémom pripočítateľných a odpočítateľných položiek. Napriek tomu je potrebné pri zostavovaní daňového priznania vychádzať z úplného znenia platného zákona o daniach z príjmov.

(8) Celková daňová povinnosť zaúčtovaná na strane Dal účtu 341 - Daň z príjmov musí korešpondovať s daňou vyčíslenou v daňovom priznaní právnických osôb.

(9) Platí možnosť odpočtu daňovej straty podľa podmienok § 34 ods. 2 v nadväznosti na § 58 ods. 5 ZDP. Napr. ak daňový subjekt vykázal za zdaňovacie obdobie roku 2001, príp. predchádzajúce zdaňovacie obdobia (celkom tri zdaňovacie obdobia idúce za sebou) stratu a v roku 2002 vykáže kladný základ dane môže si pri podaní daňového priznania za obdobie roku 2002 uplatniť odpočet tejto straty, resp. úhrnu strát v zmysle uvedených ustanovení ZDP.

(10) Odpočet straty podľa § 34 ZDP je možné uplatniť iba jedenkrát za existencie daňovníka, a to v tom období, v ktorom prvýkrát po období (obdobiach) vykazovania straty vykáže kladný základ dane. Na uplatnenie odpočtu straty podľa citovaných podmienok ZDP nie je rozhodujúce uplatnenie odpočtu strát v predchádzajúcom období podľa podmienok zrušeného zákona č. 286/ 1992 Zb. o daniach z príjmov v znení platnom do 31. 12. 1999. Zároveň sa pripúšťa možnosť súbehu umorovania straty podľa podmienok zrušeného zákona o daniach z príjmov a straty (úhrnu strát) odpočítavanej podľa podmienok nového ZDP (pozri § 58 ods. 5 ZDP).

(11) V praxi sa niekedy nesprávne zamieňa umorovanie daňovej straty podľa daňových predpisov s vysporiadaním účtovnej straty podľa účtovných predpisov a obchodného práva. Ide o dve úplne odlišné kategórie (spravidla úplne odlišné čísla), ktoré nemožno zamieňať ani stotožňovať.

(12) Podvojné účtovníctvo môžu dobrovoľne viesť aj fyzické osoby nezapísané v obchodnom registri, pokiaľ v ňom budú účtovať po celý rok (pozri § 37 ods. 2 Obchodného zákonníka). Tieto osoby, samozrejme, podávajú daňové priznanie k dani z príjmov fyzických osôb na príslušnom tlačive.

(13) Prehľad jednotlivých položiek, ktorými sa transformuje (zvyšuje alebo znižuje) účtovný hospodársky výsledok pred zdanením na základ dane, odporúčame v účtovnej jednotke evidovať s podkladmi k účtovnej závierke, prípadne aj uviesť v Prílohe k účtovnej závierke. V praxi je potrebné dôsledne archivovať všetky pomocné evidencie, výpočty a poznámky k tejto mimoúčtovnej transformácii, aby v prípade daňovej kontroly s časovým odstupom mnohých rokov mohli byť podané daňovému úradu potrebné vysvetlivky. Poznamenávame, že po novele § 45 zákona č. 511/ 1992 Zb. v znení neskorších predpisov platí už dlhšia všeobecná premlčacia lehota (5 plus 5 rokov).

(14) Daňovníci, právnické osoby platiace mesačne (štvrťročne) preddavky na daň z príjmov, platia za december 2002 (štvrtý štvrťrok 2002) preddavok v polovičnej výške a celoročnú daňovú povinnosť vyrovnajú do 31. 3. 2003. Uvedení daňovníci platia do 31. 3. 2003 preddavky podľa daňovej povinnosti (za rok 2001); potom, ak zaplatené preddavky sú nižšie ako vyplýva z nového daňového priznania za rok 2002, je daňovník povinný doplatiť rozdiel do 30 dní po lehote na priznanie (§ 50 ZDP).

(15) Ak nebola daň zaplatená najneskôr v deň jej splatnosti v správnej výške, daňový dlžník je povinný zaplatiť penále vo výške 5 % z dlžnej sumy za každý aj začatý kalendárny mesiac omeškania, najviac však do výšky 100 % dlžnej sumy (porovnaj § 55 ZDP). Ak neboli preddavky na daň zaplatené najneskôr v deň ich splatnosti v správnej výške, daňový dlžník je povinný zaplatiť za každý deň omeškania penále vo výške 0,1 % z dlžnej sumy.

(16) Poznamenávame, že úmyselné krátenie dane je klasifikované ako trestný čin. Trestným činom je aj neodvedenie dane a poistného a nezaplatenie dane, pričom trestnosť činu vzniká pri úmyselnom konaní.

(17) Pri zostavovaní daňového priznania sa vychádza z evidencie, ktorá môže byť vedená v účtovníctve na analytických účtoch, resp. mimoúčtovnej evidencie vedenej formou rôznych evidencií, evidenčných kariet alebo počítačových zostáv. Dôležitá nie je forma, ale obsah účtovnej a daňovej evidencie. Z praktických dôvodov je potrebné viesť túto evidenciu priebežne, celoročne, pretože pri spracovaní riadnej závierky a daňového priznania vzniká kumulácia práce a časový tlak (predpoklad vzniku chýb). Požiadavku viesť analytickú evidenciu na účely správneho vyčíslenia základu dane z príjmov stanovujú aj Postupy účtovania (Úvod Článok III(f), resp. Trieda 5 Článok I/4).

(18) Upozorňujeme na oceňovanie v prípade závislých osôb, a to v prípade tzv. transferového oceňovania (§ 23 ods. 6 až 9; § 23a ZDP). Ceny používané medzi závislými osobami (majetkovo alebo personálne prepojenými) musia byť porovnateľné s cenami medzi nezávislými osobami; prípadný rozdiel treba na požiadanie daňového úradu vecne a ekonomicky odôvodniť. Definícia závislých osôb sa používa aj v prípade tzv. zákazu nízkej kapitalizácie (§ 25 ods. 1 písm. w) ZDP); toto ustanovenie daňovo limituje úroky z úverov a pôžičiek.

(19) V roku 2002 podľa platného ZDP existuje ďalej množina položiek, ktoré sú pre ich daňové uznanie podmienené zaplatením (najmä § 24 ods. 3 ZDP). Z dôvodu daňovej spravodlivosti sa tie isté výnosové položky zahrnú do základu dane, len ak budú prijaté (§ 23 ods. 3 písm. g) ZDP). Tieto položky sa stanú daňovými nákladmi (výnosmi) v zdaňovacom období, v ktorom budú zaplatené (najmä § 23 ods. 17 ZDP). Platný ZDP z dôvodu dodatočného zaplatenia nepočíta s dodatočným daňovým priznaním.

(20) Daňové priznanie za rok 2002 treba spracúvať s prihliadnutím na daňové priznanie za rok 2001. Položky, ktoré boli v roku 2001 nedaňové z dôvodu ich nezaplatenia (neprijatia), sa musia po ich zaplatení (prijatí) v roku 2002 mimoúčtovne daňovo uplatniť v daňovom priznaní za rok 2002.

(21) Niektoré položky je možné do daňových nákladov uplatňovať tzv. reštrikčným (limitným) spôsobom. Dávame do pozornosti najmä limitné odpisy automobilov (§ 24 ods. 2 písm. a) ZDP), limitné nájomné automobilov (§ 24 ods. 3 písm. f) ZDP). Daňová limitná vstupná cena bola zvýšená na 800 000 Sk a daňové limitné nájomné bolo zvýšené na 950 000 Sk, pričom nové limity sa uplatnia už na celý rok 2002. V prípade operatívneho prenájmu sa na celý rok 2002 nevzťahuje limit nájomného, ani podmienka zaplatenia, a v jednoduchom účtovníctve ani požiadavka časového rozlíšenia (novela č. 473/ 2002 Z. z. a FS č. 13/2002).

(22) Položky na uznanie do daňových nákladov obdobia 2002, ktoré sú podmienené zaplatením (§ 24 ods. 3 ZDP), musia byť zaplatené najneskôr do konca januára 2002 tak, ako to vyplýva z ustanovenia § 23 ods. 3 písm. c) ZDP. Uvedené prechodné obdobie (január) sa však recipročne netýka výnosových položiek podmienených prijatím platby; inak povedané, do daňových výnosov sa zahrnú položky podľa § 24 ods. 3 ZDP prijaté do 31. decembra 2002 tak, ako to vyplýva z ustanovenia § 23 ods. 3 písm. g) ZDP.

(23) Ustanovenie o minimálnej výške preddavkovo platenej dane (tzv. daň zo straty) bolo zrušené novelou č. 437/2002 Z. z. (vypustil sa § 21 ods. 4 ZDP). Toto ustanovenie sa teda už nepoužije na zdaňovacie obdobie roku 2002 (FS č. 13/2002).

3. Preúčtovanie konečných zostatkov účtov aktív a pasív

(1) Konečné zostatky aktívnych účtov sa preúčtujú na ťarchu účtu 702 - Konečný účet súvahový a zostatky pasívnych účtov v prospech účtu 702 - Konečný účet súvahový.

(2) Na účet 702 - Konečný účet súvahový sa na základe interného dokladu preúčtuje aj zostatok účtu 710 - Účet ziskov a strát. V prípade zisku preúčtujeme konečný zostatok účtu 710 v prospech účtu 702 (účtovným predpisom 710/702) a v prípade straty preúčtujeme konečný zostatok účtu 710 na ťarchu účtu 702 (účtovným predpisom 702/710).

(3) Účty 702 Konečný účet súvahový a 710 - Účet ziskov a strát sú súčasťou hlavnej knihy roku 2002. Ak účtovné doklady o preúčtovaní zostatkov účtov na závierkové účty (702 a 710) nie sú výsledkom automatizovaného spracovania účtovníctva na počítači, musia byť vystavené manuálne.

(4) Konečný účet súvahový po uvedených prevodoch je vyrovnaný a predstavuje schému bilancie ku dňu 31. 12. 2002.

(5) Po uzavretí účtov žiadny účet nesmie vykazovať zostatok.

(6) Na podklade údajov účtu 702 - Konečný účet súvahový a účtu 710 - Účet ziskov a strát sa zostaví účtovná závierka.

Zostavenie

V účtovnej závierke je k uzávierkovému dňu zachytený stav majetku, záväzkov a kapitálu účtovnej jednotky, vykázaný jej hospodársky výsledok za určený časový interval, zostavený prehľad peňažných tokov znázorňujúci finančnú situáciu účtovnej jednotky a v neposlednom rade príloha ako výkaz vysvetľujúci všetky zmeny vlastného kapitálu, postupy oceňovania a jeho zmeny a tiež účtovné zásady a vysvetlivky.

Funkciou účtovnej závierky nie je tvoriť súčasť daňového priznania. Zostavuje sa s cieľom poskytnúť informácie širokému okruhu používateľov na ich ekonomické rozhodnutia.

Príloha ako súčasť účtovnej závierky sa zostavuje v novej podobe. Požiadavky na obsah koncipovanej prílohy vychádzajú z odporúčaní medzinárodných účtovných štandardov. Zostavenie prílohy v tejto podobe si vyžaduje značné úsilie. Prácnosť a náročnosť zostavenia prílohy je okrem iného aj v potrebe veľkého objemu informácií na jej správne zostavenie.

Účtovnú závierku podľa § 18 zákona o účtovníctve v sústave podvojného účtovníctva tvoria:

a) súvaha (bilancia),

b) výkaz ziskov a strát,

c) príloha.

Súvaha (bilancia) a výkaz ziskov a strát

(1) Účtovné jednotky zostavujú súvahu, výkaz ziskov a strát a prílohu v súlade s § 19 zákona o účtovníctve.

(2) Účtovná jednotka, ktorá je registrovaná v obchodnom registri, je podľa Obchodného zákonníka povinná ukladať vymedzené dokumenty do zbierky listín, ktoré sú súčasťou obchodného registra. Dokumenty sa do zbierky ukladajú v dvoch vyhotoveniach do 30 dní od ich vyhotovenia. Akciová spoločnosť, spoločnosť s ručením obmedzeným, družstvo a štátny podnik ukladajú účtovnú závierku do zbierky listín po jej schválení príslušným orgánom a zverejňujú z nej údaje.

(3) Ak osobitný zákon zapísanej osobe ukladá povinnosť overiť účtovnú závierku audítorom, ukladá sa do zbierky listín účtovná závierka overená audítorom spolu s audítorskou správou, menom, bydliskom fyzickej osoby alebo obchodným menom, sídlom a identifikačným číslom právnickej osoby a s evidenčným číslom zápisu overujúceho audítora v zozname audítorov. Ak osobitný zákon zapísanej osobe ukladá povinnosť vyhotoviť výročnú správu, ukladá sa do zbierky listín spolu s účtovnou závierkou.

(4) Závierka sa predkladá súčasne s daňovým priznaním k dani z príjmov príslušnému daňovému úradu (správcovi dane). Účtovné výkazy (súvaha a výkaz ziskov a strát) sa odovzdávajú v dvoch vyhotoveniach a príloha v jednom vyhotovení.

(5) Účtovné jednotky, podnikatelia, zostavujú súvahu v plnom rozsahu (Súvaha Úč POD 101) a výkaz ziskov a strát v plnom rozsahu (Výsledovka Úč POD 201), ak majú povinnosť overovať účtovnú závierku audítorom alebo vo svojom účtovnom rozvrhu použili syntetické účty končiace sa číselnými znakmi 1 až 9.

(6) Súvahu v skrátenom rozsahu (Súvaha Úč PODS 101) a výkaz ziskov a strát v skrátenom rozsahu (Výsledovka Úč PODS 201) môžu zostavovať účtovné jednotky, podnikatelia, ktorí nemajú povinnosť overovať účtovnú závierku audítorom a pod podmienkou, že vo svojom účtovnom rozvrhu použili syntetické účty končiace sa nulou (skupinové syntetické účty).

(7) Súvaha a výkaz ziskov a strát sa zostavuje v peňažných jednotkách slovenskej meny, mernou jednotkou sú tisíce Sk.

(8) Súvaha a výkaz ziskov a strát nadväzuje priamo na príslušné účty a ich náplň podľa účtovej osnovy a postupov účtovania pre podnikateľov.

(9) Údaje na zostavenie výkazov sa čerpajú zo syntetických alebo z analytických účtov hlavnej knihy, vo vybraných prípadoch sa vychádza zo súčtu niekoľkých syntetických alebo analytických účtov, prípadne zo súčtu syntetických účtov v rámci účtovných skupín.

(10) Bankové účty majú spravidla aktívny zostatok. Pasívny zostatok môžu vykazovať ku dňu účtovnej závierky na bežnom účte len v súlade s postupom peňažného ústavu (kontokorentný účet). V úvahe sa potom pasívny zostatok (na strane Dal) vykazuje ako poskytnutý úver (napr. na riadok 103 súvahy v plnom rozsahu).

(11) Údaje predstavujú v prípade súvahy stavy k poslednému dňu vykazovaného účtovného obdobia, v prípade výkazu ziskov a strát sumy narastajúcim spôsobom od začiatku účtovného obdobia do jeho konca.

(12) Účtovné výkazy sa vypĺňajú vo všetkých položkách vrátane kontrolných čísel. Nie je prípustné rozdeľovať riadky na hornú a dolnú polovicu alebo vpisovať číselné údaje medzi riadky.

(13) V účtovnej závierke sa vypĺňajú aj údaje za minulé účtovné obdobie (Súvaha aktíva stĺpec 4, pasíva stĺpec 6; Výkaz ziskov a strát stĺpec 2). Tieto údaje musia nadväzovať na údaje z výkazov účtovnej závierky za rok 2001.

(14) Medzi výkazmi závierky musí byť dodržaná priama väzba, a to, že hospodársky výsledok vykázaný v súvahe sa musí rovnať hospodárskemu výsledku vykázanému vo výkaze ziskov a strát.

(15) V prípadoch, keď sa na účte zachytáva pohľadávka aj záväzok (účet 336, 341, 342, 343, 345 alebo 377) uvedie sa v súvahe výsledné saldo každého účtu v aktívach alebo pasívach.

(16) Pohľadávky a záväzky vrátane úverov sa vykazujú podľa zvyšku dohodnutej lehoty ich splatnosti ku dňu zostavenia účtovnej závierky, nie podľa dohodnutej lehoty splatnosti pri vzniku pohľadávok a záväzkov.

(17) Konečný zostatok účtu 441 - Sociálny fond sa na konci účtovného obdobia uvedie v účtovnom výkaze „Súvaha v plnom rozsahu“ v riadku 100 a v účtovnom výkaze „Súvaha v skrátenom rozsahu“ v riadku 93.

(18) Konečné zostatky doplnených účtov do účtovej osnovy (účty 222, 326, 327 a 377) sa v súvahe vykazujú podľa Opatrenia MF SR č. 1604/ 1999 KM uverejnenom vo FS č. 14/1999. Na túto skutočnosť upozorňujeme preto, lebo tento doplnok nemusí byť ešte premietnutý v predtlačených formulároch výkazu súvahy.

Najčastejšie chyby pri zostavovaní výkazov

Nedodržanie pravidiel stanovených na zostavovanie účtovných výkazov.

Nesprávne prenesenie zostatkov hlavnej knihy do výkazov účtovnej závierky.

Nesprávne vykazovanie konečných zostatkov účtov, ktoré môžu mať zostatok na strane MD alebo Dal (pozri poznámku pod bodom 14).

Nesprávne vykazovanie údajov korekcií (oprávky, opravné položky) ako saldo príslušnej majetkovej položky v stĺpci brutto v Súvahe.

Nesprávne vykazovanie preddavkov na zásoby, medzi preddavkami mimo časti zásob.

Nesprávne zaokrúhľovanie, zostavovatelia výkazov (ale aj niektoré účtovné programy) zaokrúhľujú údaje v jednotlivých riadkov mechanicky, čoho následkom je, že súčtové riadky výkazov nezodpovedajú súčtom zaokrúhlených riadkov.

Príloha

(1) Príloha je povinnou, dôležitou a rovnocennou súčasťou účtovnej závierky s úlohou komentovať a spresniť podstatné informácie súvahy a výkazu ziskov a strát. Obsahuje dôležité mimoúčtovné informácie, ktoré nemôžu byť pre svoju povahu obsahom výkazov (tieto údaje nie sú obsiahnuté v účtovných knihách).

(2) Obsah prílohy tvoriacej súčasť účtovnej závierky pre podnikateľov je stanovený opatrením Ministerstva financií SR uvedenej v časti o predpisoch. Príloha sa zostavuje vo forme, ktorá zabezpečuje prehľadnosť a zrozumiteľnosť predkladaných informácií.

(3) Zmyslom prílohy je komentovať, dopĺňať a prezentovať položky súvahy a výkazu ziskov a strát. Obsah prílohy musí vypovedať o majetku, záväzkoch a hospodárskom výsledku tak, aby si používateľ mohol o jeho stave vytvoriť správny názor.

(4) Údaje prílohy vychádzajú z účtovných písomností, obchodných listín (účtovné doklady, účtovné knihy, výpisy z registra a pod.), ako aj interných smerníc účtovnej jednotky. Hodnotové údaje sa uvádzajú v tis. Sk.

(5) V prílohe závierky sa uvedie aj tvorba sociálneho fondu podľa jednotlivých zdrojov uvedených v § 3, 4 a 8 zákona a jeho použitie na účely uvedené v § 7 zákona o SF.

(6) Opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky, ktorým sa ustanovuje obsah prílohy, je v jeho troch prílohách:

Príloha č. 1 Základné pravidlá a požiadavky na obsah a predkladanie prílohy

Príloha č. 2 Obsah prílohy

Príloha č. 3 Prehľad peňažných tokov (Cash Flow Statements)

(7) Príloha č. 2 obsahuje tri základné časti:

I. Všeobecné údaje

II. Informácie o metódach a všeobecných účtovných zásadách

III. Doplňujúce informácie k výkazom účtovnej závierky

(8) Pri zostavovaní prílohy odporúčame vychádzať zo znenia opatrenia MF SR a prílohu spracovať do konzistentného logicky celku, pričom je dôležité dodržať povinný obsah a tiež ďalšie údaje, ktoré sú pre prezentáciu účtovnej závierky významné.

(9) Vypĺňať predtlačené formuláre so zbytočnými a zavádzajúcimi údajmi, ktoré sú potom neprehľadné a nezrozumiteľné nie je vhodné. Vyplnenie prílohy do predtlačených formulárov nesvedčí o odbornej zdatnosti (elementárnej účtovnej kultúre) spracovávateľa.

(10) Správne zostavenie predpokladá dobrú znalosť platnej legislatívy („národných účtovných štandardov“), ale aj znalosti zo všeobecne uznávaných účtovných zásad.

(11) Jednou z významných požiadaviek prílohy je aj vymenovanie tzv. spriaznených osôb a transakcií, ktoré boli medzi spoločnosťou zostavujúcou účtovnú závierku a spriaznenými osobami uskutočnené.

(12) Na uľahčenie zisťovania významných informácií, vzhľadom na požiadavky zostavenia prílohy k účtovnej závierke, uvádzame niektoré zdroje, z ktorých bude možné údaje o tom, ktoré osoby sú a ktoré nie sú spriaznené, získať:

kniha akcionárov v akciovej spoločnosti (dôležití sú hlavní akcionári, ktorí majú vplyv na rozhodnutia v spoločnosti),

spoločníci spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti, verejnej obchodnej spoločnosti, podľa výpisu z obchodného registra,

konatelia spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti,

žiadať od všetkých členov štatutárnych orgánov informácie o tom, či sú akcionármi, spoločníkmi alebo členmi štatutárnych orgánov iných spoločností, príp. či podnikajú ako fyzické osoby,

žiadať tieto informácie tiež od pracovníkov na vedúcich pozíciách (tzv. stredný manažment), ktorí nie sú členmi štatutárnych orgánov,

v prípade, že spoločnosť zostavuje konsolidovanú účtovnú závierku, podklady o podnikoch v skupine aj zo zahraničia,

z analýzy účtov účtovných skupín 06 a 25.

(13) Získavanie údajov o spriaznených osobách a transakciách s nimi súvisiacich je nutné začať v dostatočnom časovom predstihu pred zostavením závierky. Zostavovateľ prílohy by mal požiadať o poskytnutie údajov všetky zodpovedné osoby účtovnej jednotky, ktoré majú alebo môžu mať informácie o spriaznených osobách.

(14) Náležitú pozornosť venujeme následným udalostiam, ktoré nastali po dni, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje a ktoré neboli v závierke zohľadnené, ale majú zásadný vplyv na verné zobrazenie skutočnosti, ktoré sú predmetom účtovníctva. Sú to najmä zmeny v základnom imaní, zmeny vlastníkov, predaj alebo kúpa väčšieho rozsahu aktív a mimoriadne udalosti.

(15) Doplňujúce údaje k prehľadu o peňažných tokoch sa uvádzajú ako vysvetlivky k samostatnej prílohe, uvedenie investičných a finančných transakcií, ktoré nespôsobujú pohyb peňažných prostriedkov, ale aj zásady účtovnej jednotky pri určovaní štruktúry peňažných prostriedkov.

(16) Prílohu č. 3 „Prehľad o peňažných tokoch (Cash Flow Statements)“ zostavujú povinne účtovné jednotky, ktoré majú povinnosť overenia účtovnej závierky audítorom. Ostatné účtovné jednotky povinnosť zostavovať prehľad o peňažných tokoch nemajú, odporúčame ho však zostaviť pre interné potreby analýzy dôchodkovej a finančnej situácie podniku.

(17) Zostavovanie prehľadu o peňažných tokoch je oproti minulosti (pred rokom 1999) voľnejšie definované, nie je vymedzené tak direktívne. Dôležité pri vykazovaní prehľadu o peňažných tokoch je, že:

činnosť účtovnej jednotky sa člení na 1. Základné podnikateľské činnosti, 2. Investičné činnosti a 3. Finančné činnosti,

vykazujú sa príjmy z predaja stálych aktív a výdavky spojené s obstaraním stálych aktív, nemôže vzniknúť rozdiel z neidentifikovania peňažných tokov a pod.

Na profesionálne zostavenie prílohy zodpovedajúcej ustanoveniam Opatrenia Ministerstva financií SR sa dá použiť počítačový program PUZ už vo verzii 2003, ktorý obsahuje primerané pomôcky a vysvetlivky na obsahovo a formálne správne zostavenú prílohu aj v anglickom jazyku. Integrálnou súčasťou programu je tiež výkaz Cash Flow. Program zabezpečuje integritu prezentovaných údajov v súvahe, vo výkaze ziskov a strát, v komentároch prílohy a vo výkaze Cash Flow. Od verzie 2003 obsahuje program aj novú časť na zostavenie daňového priznania dane z príjmu, s možnosťou evidencie vstupných údajov a postupu jeho zostavenia.

Najčastejšie chyby pri zostavovaní prílohy

Zostavenie prílohy do predtlačených formulárov. Takáto príloha je neprehľadná a informačne nedostatočná.

Príloha je veľmi stručná, neobsahuje základné informácie a údaje vysvetľujúce závierku.

Niektoré hodnotové údaje uvedené v prílohe nenadväzujú na údaje uvedené v súvahe alebo vo výkaze ziskov a strát.

K uvádzaným údajom za vykazované účtovné obdobie nie sú uvádzané porovnateľné údaje za minulé účtovné obdobie.

V prílohe sa (možno aj zámerne) neuvádzajú spriaznené osoby a transakcie so spriaznenými osobami, ktoré sa musia prezentovať.

Výkaz Cash Flow nenadväzuje na údaje výkazov závierky.

Záverečné poznámky

(1) Účtovnú závierku musia mať overenú audítorom tieto účtovné jednotky:

Akciové spoločnosti podľa § 39 Obchodného zákonníka

Štátne podniky podľa § 9 zákona o štátnom podniku

Spoločnosti s ručením obmedzeným a družstvá podľa § 20 zákona o účtovníctve, ak v roku predchádzajúcom roku, za ktorý sa táto závierka overuje, splnili aspoň dve z týchto podmienok:

(a) celková suma obchodného majetku presiahla 20 mil. Sk (obchodný majetok definuje § 6 OZ),

(b) čistý obrat presiahol 40 mil. Sk, pričom čistým obratom na tento účel sú tržby z predaja výrobkov, tovarov a služieb,

(c) priemerný počet zamestnancov presiahol 20 osôb, pričom priemerný počet zamestnancov sa vypočíta ako priemer koncových stavov v jednotlivých štvrťrokoch v kalendárnom roku.

Ďalšie subjekty podľa osobitných predpisov.

(2) Každá účtovná jednotka konkrétnym spôsobom uplatňuje všeobecné princípy, pravidlá a postupy, ktoré sú obsahom účtovnej legislatívy. Účtovné predpisy umožňujú riešiť niektoré oblasti podľa vlastného rozhodnutia (napr. účtovné odpisy, oceňovanie zásob, stanovenie opravných položiek, tvorba a čerpanie rezerv a pod.). Konkrétny prístup a rozhodnutia účtovnej jednotky tvoria tzv. účtovnú politiku spoločnosti. Z hľadiska zabezpečenia informačnej hodnoty a pochopenia výkazov závierky je nutné poznať túto politiku. Zásady účtovnej politiky spoločnosti sa uvádzajú v prílohe a tvoria v podstate jej kostru.

Ing. Štefan Kardoš

Ing. Vladimír Pastierik

Audítorská spoločnosť HZ Prievidza, s. r. o.

http//www.hz.sk

Kontakt: 046/542 264 29 (email: hz.prievidza@hz.sk)