Reforma nie je len v "rovnej dani"

Ako jeden z hlavných cieľov, ktorý sa má dosiahnuť reformou v oblasti priamych daní, sa uvádza zavedenie „rovnej dane“ pri zdaňovaní príjmov. Pod týmto pojmom sa zjednodušene rozumie odstránenie progresívnej sadzby pri zdaňovaní príjmov fyzických osôb a uplatnenie rovnakej sadzby pre zdaňovanie príjmov fyzických i právnických osôb. Takýto pohľad je zjednodušený. Svedčí o tom aj návrh nového zákona o dani zo zisku (ďalej návrh ZDZ), ktorý má nahradiť súčasný zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení doteraz jedenástich zmien a doplnení (ZDP). Návrh pripravuje občianske združenie Daňová reforma a je prístupný na internetovej stránke www.danovareforma.sk. Získané informácie naznačujú, že zásady návrhu ZDZ by mali byť z väčšej časti uplatnené v texte, ktorý bude predložený parlamentu na schválenie. Z návrhu ZDZ je zrejmé, že hlavná zmena nie je len v „rovnej dani“, ale aj v zrovnoprávnení všetkých druhov príjmov fyzických a právnických osôb (zdaňujú sa aj príjmy, ktoré boli doteraz od dane oslobodené) a v zjednotení spôsobu vyčíslenia základu dane (rušia sa rozličné spôsoby uplatňovania výdavkov u fyzických osôb). Zmena názvu dane vyjadruje, že predmetom dane nie je vo väčšine prípadov príjem, ale rozdiel príjmov a výdavkov, teda to, čo daňovník skutočne svojou činnosťou alebo vlastníctvom majetku získa.

Predmet, základ, sadzba dane

Vo všeobecných ustanoveniach návrh ZDZ v § 2 vymedzuje jednotne pre fyzické i právnické osoby, že predmetom dane zo zisku sú príjmy (výnosy) zo všetkej činnosti a z nakladania so všetkým majetkom, peňažné i nepeňažné, ocenené bežne používanými cenami. Predmetom dane nie sú príjmy získané dedením alebo darovaním s výnimkou z nich plynúcich príjmov, a to aj tie, ktoré boli získané v súvislosti so závislou činnosťou a podnikaním (doteraz vylúčené v § 3 ods. 4 písm. a) ZDP). Tak ako doteraz predmetom dane nie sú úvery a pôžičky, návrh do tejto kategórie zaraďuje aj zálohy a preddavky. To znamená, že základ dane ovplyvnia len realizované výkony (napríklad splnené dodávky), čím sa pre všetky druhy príjmov a výdavkov uplatnia zásady podvojného účtovníctva, kde prijaté preddavky sú záväzkom a poskytnuté preddavky pohľadávkou.

Spoločnú definíciu základu dane pre všetky druhy príjmov a pre všetkých daňovníkov preberá do § 3 návrh ZDZ z doterajších ustanovení § 5 ods. 1 a § 23 ods. 1 ZDP (suma, o ktorú príjmy prevyšujú výdavky preukázateľne vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti v zdaňovacom období). Pri zisťovaní základu dane u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva sa má pri zisťovaní základu dane vychádzať z hospodárskeho výsledku (podľa § 2 ods. 2 v písm. h) zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve - ZOÚ je správny termín „výsledok hospodárenia“), ktorý sa zvyšuje o sumy v súlade s obmedzeniami a podmienkami ustanovenými zákonom. Preberajú sa tu v obmedzenej miere niektoré doterajšie ustanovenia § 23 s tým rozdielom, že návrh ZDZ ani na tomto mieste, ani inde nepredpokladá vedenie jednoduchého účtovníctva. Dosiahlo sa tým určité zjednodušenie oproti doterajšiemu ZDP, ktorý vo viacerých prípadoch mal odlišné ustanovenia na uplatňovanie príjmov a výdavkov pri účtovaní v rôznych účtovných sústavách. Obchodný zákonník v § 35 až 37 a zákon o účtovníctve v § 2 ods. 1 a § 9 ods. 2 sústavu jednoduchého účtovníctva pre niektoré účtovné jednotky pripúšťajú, ak by však nemala byť dostatočným podkladom na zistenie základu dane z príjmov, stratila by svoje opodstatnenie. Návrh ZDZ nedefinuje pojem „daňová strata“, ktorá sa doteraz uznávala pre daňovníkov, ktorí vedú účtovníctvo alebo evidenciu o príjmoch a výdavkoch z prenájmu (§ 5 ods. 3 ZDP). Daňovník, ktorý vedie účtovníctvo alebo evidenciu prenajímateľa, môže síce vykázať stratu a nulový základ dane, návrh ZDZ však neobsahuje ustanovenie o možnosti odpočítavania daňovej straty (doteraz § 34 ods. 2 ZDP). Návrh ZDZ do § 3 zaraďuje aj tri ustanovenia § 23 ZDP o sumách, ktoré sa nezahrnujú do základu dane (sumy už zdanené, nárok na odpočet DPH pri registrácii, príjem, na ktorý nebol uznaný výdavok).

Sadzba dane sa navrhuje jednotne vo výške 20 % (§ 4 ZDZ).

Fyzické osoby

Druhá časť súčasného zákona o daniach z príjmov obsahuje v § 4 zoznam 35 ustanovení o oslobodení od dane. Od dane sú oslobodené - prípadne po splnení určitých podmienok - príjmy z predaja majetku (9 ustanovení), väčšina tzv. sociálnych príjmov (8 ustanovení), príjmy súvisiace s vojenskou a civilnou službou (4 ustanovenia), dary, odmeny, dotácie (4 ustanovenia), niektoré kapitálové príjmy (5 ustanovení), príjmy z ekologickej oblasti (2 ustanovenia), malé výhry (1 ustanovenie) a príjmy z poistenia (2 ustanovenia). Z oslobodenia sú v súčasnosti vylúčené príjmy, ktoré súvisia alebo boli dosiahnuté v súvislosti s

podnikateľskou alebo inou zárobkovou činnosťou či prenájmom. Návrh ZDZ neobsahuje zoznam príjmov oslobodených od dane (hoci v ďalšom texte zrejme v dôsledku preberania súčasných ustanovení ZDP ho niekde používa napr. § 7 ods. 6 písm. d), § 27 písm. d), § 36 ods. 1 písm. a), § 39 ods. 4 písm. a), b), § 40 ods. 2 písm. e) ZDZ). Jedine dva príjmy, uvedené v § 4 ZDP ako oslobodené, sa uvádzajú v návrhu ZDZ ako príjmy, ktoré nie sú predmetom dane: plnenia z poistenia osôb a prijaté náhrady škôd, plnenia z poistenia majetku a plnenia z poistenia zodpovednosti za škodu s výnimkou náhrady za stratu príjmu a náhrady tých škôd, ktoré súvisia s podnikaním, inou samostatnou zárobkovou činnosťou a prenájmom.

V zozname druhov príjmov fyzických osôb uvádza § 6 návrhu ZDZ okrem doterajších (zo závislej činnosti a funkčných požitkov, z podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti, z kapitálového majetku, z prenájmu a ostatných) ďalšie dva druhy príjmov - sociálne príjmy a príjmy z predaja majetku. Ich zaradenie je dôsledkom zrušenia kategórie príjmov od dane oslobodených.

Závislá činnosť a funkčné požitky

Vymedzenie príjmov zo závislej činnosti a funkčných požitkov preberá § 7 návrhu ZDZ v postate z doterajších ustanovení § 6 ZDP. Rozdiel je v ustanovení o poskytovaní vecí a práv zamestnancovi na služobné a súkromné použitie. Zatiaľ čo súčasný ZDP považuje za príjem zamestnanca poskytnutie motorového vozidla a upravuje ocenenie tohto príjmu, návrh ZDZ označuje za príjem poskytnutie hocakého hmotného alebo nehmotného majetku zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely. V § 6 ZDP sa vymedzujú položky, ktoré sa nepovažujú za príjem a nie sú predmetom dane (ods. 7) a príjmy od dane oslobodené (ods. 8). Návrh ZDZ v § 7 ods. 6 uvádza len zoznam položiek, ktoré sa za príjem zo závislej činnosti nepovažujú a predmetom dane nie sú. Z doterajších položiek, ktoré sa nezahrnujú do základu dane, vynecháva návrh ZDZ viaceré položky, z ktorých pre väčšinu zamestnancov sú významné najmä: hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov (časť ceny stravovacích poukážok), zvýhodnenie plynúce zamestnancovi z nižšieho úroku pri poskytnutí pôžičky, príspevky zamestnancovi a rodinným príslušníkom na vstupenky na kultúrne programy a športové akcie. Napokon v dôsledku uplatnenia zásady „rovnej dane“ návrh ZDZ nepozná už zdaňovanie osobitnou sadzbou (doteraz § 36 ZDP), čím strácajú význam aj ustanovenia o zdaňovaní príjmov zo závislej činnosti do 4000 Sk sadzbou 10 % (doteraz § 6 ods. 4 a 5 ZDP).

Sociálne príjmy

Ako nový druh príjmov, ktoré majú byť predmetom dane zo zisku, sú zaradené v návrhu ZDZ (§ 8) sociálne príjmy. Zahrnujú sa sem všetky druhy dôchodkov z dôchodkového zabezpečenia (starobné, invalidné, za bezvládnosť, za výsluhu rokov a ďalšie), dávky poskytované z doplnkového dôchodkového poistenia, výživné, prídavky na deti, všetky dávky sociálnej pomoci vrátane plnení poskytovaných vojakom a v súvislosti s civilnou službou, odmeny darcom krvi a ďalšie. Niektoré z týchto príjmov boli aj podľa súčasného ZDP predmetom zdanenia, sú uvedené v § 10 ZDP (výživné, dôchodky vyplácané na základe zmluvy o dôchodku, dávky poskytované z doplnkového dôchodkového poistenia), ostatné sú v súčasnosti oslobodené od dane.

Predaj majetku

Príjmy z predaja majetku (a vôbec z nakladania s majetkom) musia podľa súčasného ZDP zdaňovať len osoby, ktoré tento majetok účtujú ako majetok využívaný na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo evidujú ako majetok prenajímaný. Príjmy z predaja majetku ostatných fyzických osôb sú ihneď alebo po uplynutí stanoveného času od ich nadobudnutia od dane oslobodené. Návrh ZDZ nepozná oslobodenie od dane a v dôsledku toho predmetom dane zo zisku majú byť všetky príjmy z predaja akéhokoľvek majetku vymenovaného v § 9 ZDZ. Sú to príjmy z predaja nehnuteľností, hnuteľných vecí, cenných papierov, prevodu účastí a podielov v spoločnostiach a družstvách, ako aj vyrovnávacie podiely pri zániku účasti spoločníka. Pokiaľ nie sú splnené podmienky ustanovené v § 4 ZDP, zdaňujú sa v súčasnosti tieto príjmy ako ostatné príjmy (§ 10 ZDP). Návrh ZDZ preberá zo súčasného ZDP podstatné ustanovenia o výdavkoch, ktoré si môže daňovník uplatniť pri príjmoch z predaja majetku. Podobne ako v súčasnosti nemôže sa pri predaji majetku uplatniť záporný rozdiel medzi príjmom z predaja majetku a zákonom uznávaným výdavkom.

Prenájom

Zdanenie príjmov z prenájmu upravuje § 10 ZDZ v podstate rovnako ako doterajší § 9 ZDP. Jediným rozdielom je vypustenie ustanovenia o možnosti uplatniť výdavky percentom z príjmov (§ 9 ods. 3 ZDP). Prenajímateľ, ktorý uplatňuje výdavky na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, by mal podľa návrhu ZDZ na zistenie základu dane z príjmov viesť zákonom predpísanú evidenciu (v súčasnosti § 9 ods. 3 ZDP) alebo rozhodnúť sa pre vedenie podvojného účtovníctva (jednoduché účtovníctvo sa neuvádza).

Kapitálový majetok

Príjmy z kapitálového majetku vymedzuje návrh ZDZ v § 11 v podstate rovnako, ako súčasný ZDP v § 8. Vysvetlenie by si žiadalo ustanovenie, že sú nimi aj dávky poskytované z doplnkového dôchodkového poistenia, ktoré sa uvádzajú aj medzi sociálnymi príjmami.

Podnikanie a iná SZČ

Návrh ZDZ v § 12 preberá súčasne platné ustanovenia § 7 ZDP, pokiaľ ide o vymedzenie príjmov a základu dane. Nepreberá sa ustanovenie § 7 ods. 4 ZDP o zdaňovaní príjmov z poľnohospodárskej činnosti pri súbehu s inými druhmi príjmov. V dôsledku uplatnenia zásady „rovnej dane“ návrh ZDZ nepozná už zdaňovanie osobitnou sadzbou (doteraz § 36 ZDP), čím strácajú význam aj ustanovenia o zdaňovaní honorárov do 4000 Sk sadzbou 10 %. V návrhu ZDZ chýbajú oproti súčasnému ZDP aj ustanovenia o účtovaní majetku využívaného na podnikanie v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov a s tým súvisiacimi príjmami a výdavkami a ustanovenia o rozdeľovaní niektorých príjmov dosiahnutých za viac rokov na viaceré zdaňovacie obdobia. Za podstatnú zmenu možno považovať skutočnosť, že návrh ZDZ už neumožňuje uplatnenie výdavkov percentom z príjmov (§ 7 ods. 9 ZDP). Poberateľ príjmov z podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti teda nemá inú možnosť preukazovať svoje výdavky ako vedením účtovníctva, pričom to musí byť podvojné účtovníctvo (§ 3 ods. 3 ZDZ). Návrh ZDZ nepozná ani osobitný spôsob zdaňovania vybraných príjmov z podnikania a ostatnej samostatnej zárobkovej činnosti paušálnou daňou (§ 15 a 16 ZDP).

Ostatné príjmy

V kategórii ostatných príjmov sú uvedené v § 13 návrhu ZDZ v podstate tie príjmy z § 10 ZDP, ktoré neboli zaradené do sociálnych prímov a príjmov z predaja majetku. Pri stanovení základu dane sa umožňuje uplatniť výdavky na dosiahnutie príjmov s výnimkou výhier a cien zo súťaží. Základ dane nemôže mať zápornú hodnotu. Zo súčasného § 10 ZDP sa nepreberá ustanovenie o oslobodení od dane (ods. 2), podľa ktorého sa nezdaňujú príležitostné príjmy do úhrnnej výšky 10 000 Sk a výhry neprevyšujúce sumu 300 000 Sk za každú výhru.

Základ dane FO

Do ustanovení § 14 preberá návrh ZDZ niektoré ustanovenia § 5 ZDP (§ 5 ods. 2 o súbehu viacerých druhov príjmov, § 5 ods. 4 o časovom zaradení príjmov zo závislej činnosti a funkčných požitkov plynúcich daňovníkovi do 31. 12., § 11 ods. 1 o príjmoch dosiahnutých spoločne viacerými daňovníkmi z titulu spoluvlastníctva, § 11 ods. 2 o príjmoch dosiahnutých v rámci združenia a § 23 ods. 13, ktorým sa definujú termíny skončenia podnikania, samostatnej zárobkovej činnosti a prenájmu.

Zníženie základu

V súčasnom § 12 ZDP sú ustanovené nezdaniteľné časti základu dane pevnými sumami na daňovníka, vyživované dieťa a manželku, čo vyžaduje ich občasnú valorizáciu. Návrh ZDZ viaže tieto sumy na inde valorizovanú hodnotu, ktorou je minimálna mzda (v súčasnosti 5570 Sk). V § 15 ZDZ sa uvádzajú ako nezdaniteľné časti základu dane fyzickej osoby 12-násobok minimálnej mzdy ročne na daňovníka, 6-násobok minimálnej mzdy ročne na vyživované dieťa a 12-násobok na manželku bez vlastných príjmov, prípadne po odpočítaní jej príjmov z tejto sumy. Ďalej sa podľa návrhu ZDZ základ dane znižuje o poistenie, ktoré je povinný platiť zamestnanec (teraz § 6 ods. 12 ZDP), o príspevky na doplnkové dôchodkové poistenie pre daňovníkov so všetkými druhmi príjmov fyzických osôb (bez doterajšieho obmedzenia) a o príspevky na poistenie pre prípad dožitia určitého veku. Na druhej strane návrh ZDZ ruší zníženie základu dane pre poberateľov invalidného a čiastočného invalidného dôchodku vrátane ich zvýšenia pri ťažkom zdravotnom postihnutí (§ 12 ods. 2 písm. d), e), ods. 3 a 4 ZDP). Chýbajú tiež ustanovenia o možnosti odpočítať hodnotu darov vybraným príjemcom (§ 12 ods. 10 až 12 ZDP).

Ing. Tatjana Pecháčová